KORONAVİRÜS SALGINININ BAĞIMSIZ DENETİMLERE ETKİSİ HAKKINDA

-HUKUK BÜLTENİ-

                                               BÜLTEN TARİHİ: 13.05.2020

1.GİRİŞ

Çin Halk Cumhuriyeti’nin Wuhan eyaletinde ortaya çıkan ve Dünya genelinde birçok ülkeye yayılan Koronavirüs (COVID-19) bulaşıcı hastalığı Dünya Sağlık Örgütü tarafından küresel pandemi olarak ilan edilmiştir. 10 Mart 2020 tarihinde Türkiye’de ilk vakanın tespit edilmesinin ardından sosyal ve ekonomik yaşamı etkileyen çeşitli tedbirler alınmaya ve uygulanmaya başlamıştır. Koronavirüs salgınının birçok faaliyeti etkilediği gibi Türk Ticaret Kanunu (“TTK”) m. 397 vd. hükümlerinde düzenlenen bağımsız denetim faaliyetlerini de etkilemesi kaçınılmazdır[1]. Bu bağlamda Kamu Gözetimi Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu (“KGK”) tarafından Ülke genelinde sürdürülen bağımsız denetim faaliyetlerine ilişkin bir açıklama yayınlanmıştır[2]. İlgili açıklamada “…yer alan açıklamalar talimattan ziyade rehberlik mahiyetinde olup, olaydan olaya farklılık gösterebilmektedir…” denilerek yapılan açıklamaların “talimat” niteliğinde olmadığı “rehberlik” mahiyetinde olduğu belirtilmiştir.

2. KGK TARAFINDAN YAPILAN AÇIKLAMANIN DEĞERLENDİRİLMESİ

KGK tarafından yapılan açıklamayı Bağımsız Denetçi Yönetmeliği (BDY) kapsamındaki ilgili hükümleri de dikkate alarak şu şekilde değerlendirebiliriz;

2.1. Yeni Denetim Sözleşmesinin Kabulü

Yapılan açıklamada “Seyahat etmenin ve ofis ortamında çalışmanın kısıtlanması durumunda, yeni denetçinin bir önceki denetçinin çalışmalarını gözden geçirmesi imkânsız hale gelebilir…” denilerek seyahat etmenin kısıtlanması halinde yeni denetçinin bir önceki denetçinin faaliyetini incelemesinin imkânsız hale gelebileceği belirtilmiştir. Kaldı ki 03.04.2020 tarihinde İçişleri Bakanlığı tarafından yayınlanan “Şehir Giriş/Çıkış Tedbirleri ve Yaş Sınırlaması” konulu genelge ile 30 büyükşehir ve Zonguldak’a giriş çıkışlar yasaklanarak seyahat kısıtlaması getirilmiştir. Bu durumda denetçiler tarafından izlenmesi gereken yol ilgili açıklamada “… Karar verme aşamasında denetçi, bu konuda değerlendirme yapmak için hangi işlerin (teknoloji tarafından desteklenen) uzaktan erişim yoluyla yapılabileceğini araştırır….” denilerek belirtilmiştir. Bununla birlikte içinde bulunulan belirsizlik ortamı sebebi ile gelecek dönme dair tahmin yapmak denetçiler açısından zor bir hal alacağından denetçiye denetim raporunun gecikebileceği hususunda bilgi verilmesi tavsiye edilmiştir.

2.2. Denetimin Planlanması ve Risk Değerlendirme Süreci

Koronavirüs salgının etkisiyle birlikte, 31.12.2019 tarihinde sona eren dönemlere ilişkin tamamlanmayan denetimler için, denetçinin risk değerlendirmeleri ve müteakip denetim prosedürlerine yönelik planlarını yeniden ele alması gerekebilir. Bununla birlikte sürecin değişkenlik göstermesi sebebiyle, denetçinin işletme ve çevresine ilişkin elde ettiği anlayış ile riski değerlendirmesini sürekli olarak gözden geçirmesi büyük önem teşkil etmektedir. Salgın hastalıkların yaşandığı bu dönemde iç kontrol sistemi planlandığı gibi etkin bir şeklide işlemeyebilir. Bu durumda denetçinin belirlemiş olduğu ve iç kontrol riskini de ihtiva eden hata ve hile kaynaklı önemli yanlışlık riskinin artıp artmadığına ve buna bağlı olarak ilave denetim prosedürlerinin uygulanması gerekip gerekmediğine karar vermesi yapılan açıklamada tavsiye edilmiştir.

2.3.Önemlilik

BDY m. 9/2 hükmünde “Önemlilik, mevcut koşullar içinde değerlendirildiğinde, denetim konusu ile denetim kıstası arasındaki uyumsuzluğun boyutuna, niteliğine veya her ikisine bağlıdır.” denilerek belirtilen “önemlilik” kavramına KGK tarafından yapılan açıklamada da değinilmiştir. İlgili açıklamada denetçinin denetlenen işletmenin içinde bulunduğu özel şartlara göre bir önemlilik seviyesi belirleme gerekliliğini yeniden değerlendirmesinin faydalı olabileceği ve niteliklileri itibarıyla önemli olabilecek yanlışlıklara ilişkin değerlendirmelerini revize etmeyi düşünebileceği belirtilmiştir.

2.4. Denetim Kanıtları

Denetim kanıtı BDY m. 9 hükmünde “…denetim konusunda denetim kıstası çerçevesinde önemli uyumsuzluklar bulunup bulunmadığı hususunda güvence verilmesini teminen görüş bildirmeye yönelik olarak denetçi tarafından elde edilen ve belirlenen güvence seviyesi için yeterli ve uygun bilgi, belge ve beyanlardır.” denilerek tanımlanmıştır. Seyahat ve müşteri ziyaretlerine ilişkin kısıtlamalar, bu kanıtların planlan nitelikte ve zamanda elde edilememesine sebep olabilir. Bu durumda denetçinin alternatif yollara yönelmesi, daha fazla teknolojik destek alması ve güvenlikli entegre sistemlere giriş izni alarak denetim kanıtı elde etmenin mümkün olup olmadığını da araştırması ilgili açıklamada tavsiye edilmiştir. Bazı kalemlerin fiziki olarak test edilmesinin hayati derecede önem teşkil etmesi halinde bu durumu nasıl yönetmesi gerektiğini ve alacağı muhtelif kararların denetim görüşü üzerindeki muhtemel etkilerini değerlendirmesi de denetçiye tavsiye edilmiştir.

2.5. İşletmenin Sürekliliği

Koronavirüs salgının ekonomiyi ve ticareti bu denli etkilediği ve belirsizliğin sürdüğü bu zaman diliminde işletmelerin sürekliliği hususunda değerlendirme de bulunmakta son derece güç olacaktır. Denetçi tarafından işletme faaliyetleri ve işletmenin muhtemel finansal durumlarının değerlendirilmesi büyük önem teşkil etmektedir. İlgili açıklamada işletmelerin yeterli likiditeye sahip olup olmadığı, salgın sürecinin ve doğal olarak alınan önlemlerin uzaması durumunda nakit akışlarının ne denli etkileneceği, söz konusu nakit akışının gelecekteki ödemelerine yetecek düzeyde olup olmadığı ve işletmenin yeni kaynak bulma olanaklarının göz önünde bulundurulması hususları yapılacak değerlendirmelere örnek konu başlıkları olarak sunulmuştur. Bununla birlikte ilgili açıklamada “İşletmenin Sürekliliği Hakkında Bağımsız Denetim Standartı 570” (“BDS 570”) içeriğinin bu hususta kılavuzluk sağlayacağı belirtilmiştir[3]. BDS 570’in 6. paragrafı gereği denetçinin işletmenin sürekliliğini devam ettirme kabiliyetine ilişkin önemli bir belirsizliğin mevcut olup olmadığı konusunda bir sonuca varmak gibi bir sorumluluğu bulunmaktadır. İçinde bulunulan salgın dönemi sebebiyle bu sorumluluğun yerine getirilmesi için BDS 16. paragrafta yer alan ilave prosedürlerin uygulanması ihtiyacının hâsıl olduğu ilgili açıklamada belirtilmiştir.

2.6. Grup Denetimleri

TTK m. 397/1 hükmünde ” Dördüncü fıkra uyarınca denetime tabi olan anonim şirketlerin ve şirketler topluluğunun finansal tabloları denetçi tarafından denetlenir.” denilerek şirketler topluluğunun da denetime tabi olduğu belirtilmiştir. İlgili açıklamada “grup denetimi” olarak ifade edilen denetim şirketler topluluğu hakkında yapılacak denetime karşılık gelmektedir. Topluluk denetçisinin Covid-19 kaynaklı sebeplerden (seyahat engelleri, bilgiye erişim engelleri veya birim denetçisinin çalışma kâğıdına erişimdeki engeller ) kaynaklı olarak, topluluğa bağlı birimler için yeterli ve uygun denetim kanıtı elde edememesi ihtimali söz konusu olabilir. Bununla birlikte “Özel Hususlar–Topluluk Finansal Tablolarının Bağımsız Denetimi” (“BDS 600”) gereği denetçi topluluk denetiminin mesleki standartlara ve mevzuata uygun olarak yönlendirilmesi, gözetimi ve yürütülmesinden ve düzenlenen denetçi raporunun, içinde bulunulan şartlara uygun olup olmadığından sorumludur. Koronavirüs salgını sebebi ile denetçinin yeterli ve uygun denetim kanıtı elde edememesi ihtimali söz konusu olabilir. Bu sebeple ilgili açıklamada denetçinin mümkün olduğu durumlarda uzaktan yapılan çalışmalara daha fazla başvurarak denetim kanıtı elde etmesi tavsiye edilmiştir.

2.7. Kilit Denetim Konuları

Kilit denetim konuları “Kilit Denetim Konularının Bağımsız Denetçi Raporunda Bildirilmesi” (“BDS 701”) kapsamında “…denetçinin mesleki muhakemesine göre, cari döneme ait finansal tabloların denetiminde en çok önem arz eden konulardır…” şeklinde tanımlanmıştır[4]. Bu bağlamda ilgili açıklamada denetçinin Koronavirüs’ün etkisini kilit denetim konusu olarak belirleyerek, bu kapsamda yapılan işlere denetçi raporunda yer vermesi gerekebileceği belirtilmiştir.

2.8. Denetçi Raporu Üzerindeki Potansiyel Etkiler

TTK m. 402 hükmünde “Denetçi, yapılan denetimin türü, kapsamı, niteliği ve sonuçları hakkında, gereken açıklıkta, anlaşılır, basit bir dille yazılmış ve geçmiş yılla karşılaştırmalı olarak hazırlanmış, finansal tabloları konu alan bir rapor düzenler.” denilmektedir. Koronavirüs salgınının denetçi raporu üzerindeki potansiyel etkileri ilgi açıklamada kilit denetim konusu olarak belirlenmesi gerekebileceği, salgının etkileri kapsamında şirket tarafından yapılan açıklamalara dikkat çekmek adına denetçi raporuna “Dikkat Çekilen Hususlar” paragrafının eklenmesi gerekebileceği, denetçi raporuna “İşletmenin Sürekliliğiyle İlgili Önemli Belirsizlik” paragrafının eklenmesi gerekebileceği, Koronavirüs salgını sebebi ile olumlu görüş dışında başka bir görüş verilmesi gerekebileceği şeklinde sayılmıştır. Bununla birlikte potansiyel etkilerin sayılan örneklerle sınırlı olmadığı da belirtilmiştir.

2.9. Bilanço Tarihinden Sonraki Olaylar

BDY m. 31 hükmünde “ Denetim kuruluşu ve denetçi, bilanço tarihinden sonra ancak denetim raporu tarihinden önce gerçekleşen ve finansal tablolarda veya yıllık faaliyet raporunda düzeltme veya açıklama gerektirecek olayları TDS ve ilgili mevzuat çerçevesinde raporunda işlemekle yükümlüdür…” denilmektedir. Bilindiği üzere Koronavirüs salgını Türkiye’de 31.12.2019 tarihinden sonra görülmeye başlamıştır. Vergi Usul Kanunu m. 174 hükmünde “…Hesap dönemi normal olarak takvim yılıdır…” denilerek genel hesap döneminin takvim yılı olduğu belirtilmiştir. Bu sebeple söz konusu durum (özel hesap dönemleri hariç olmak üzere) finansal tablolarda yer verilmesi gereken bilanço tarihinden sonraki bir olay olarak değerlendirilebilir.

3. SONUÇ

TTK m. 397 vd. hükümlerinde düzenlenen “bağımsız denetim” şirketler hukuku bağlamında büyük önem teşkil etmektedir. Koronavirüs salgını sosyal ve ekonomik birçok alanı etkilediği gibi gerçekleştirilecek bağımsız denetim faaliyetlerini de etkilemektedir. Bağımsız denetim faaliyetleri şirketlerin finansal ve yönetimsel durumlarının denetlenmesi açısından büyük önem teşkil etmektedir. Bu bağlamda KGK tarafından yayınlanan açıklama bu süreçte gerçekleştirilecek bağımsız denetim faaliyetlerine rehberlik etmesi açısından önem teşkil etmektedir ve tarafımızca da isabetli bulunmaktadır.

Saygılarımızla

Forensis Hukuk Bürosu

Not: Bültenimizde yer verilen açıklamalar, ilgili mevzuat çerçevesinde konuyu genel hatlarıyla ele alır tarzda hazırlanmıştır. Size özel detaylı bilgi için bir hukuk bürosuyla bağlantıya geçmenizi tavsiye ederiz.