VERGİ ALACAĞININ ZAMANAŞIMINA UĞRAMASI HAKKINDA

-HUKUK BÜLTENİ-

                                               BÜLTEN TARİHİ: 01/06/2020

I. Giriş

Vergi alacağının zamanaşımına uğraması tarh zamanaşımı ve tahsil zamanaşımı olmak üzere iki halde ortaya çıkmaktadır. Vergi alacağının tarh zamanaşımına uğraması halinde, vergi idaresinin vergi alacağını tarh ve tahakkuk etme yetkisi ortadan kalkmaktadır. Vergi alacağının tahsil zamanaşımına uğraması durumunda ise vergi idaresinin tahsil etme yetkisi ortadan kalkmaktadır. Vergi alacağını ortadan kaldıran iki zamanaşımı türü farklı etki ve sonuçlara neden olmaktadır. Tarh zamanaşımı durumunda vergi idaresi tarafından tarh etme süresi içerisinde tarh ve tebliğ edilmediğinden vergi alacağı doğmadan ortadan kalkmaktadır. Tahsil zamanaşımı ise tarh ve tebliğ edilerek doğmuş olan vergi alacağının tahsil süresi içerisinde tahsil edilmemesi halinde ortaya çıkmakta olup vergi borcundan dolayı tahsil işlemlerini ortadan kaldırmaktadır. Tarh zamanaşımı, 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu (VUK) m. 113 vd. da düzenlenmiş iken tahsil zamanaşımı, 6183 Sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun (AATUHK) m. 102 vd. da düzenlenmiştir.

II. Vergi Hukukunda Zamanaşımı Türleri

A. Tarh Zamanaşımı

VUK m. 113’te “Zamanaşımı, süre geçmesi suretiyle vergi alacağının kalkmasıdır. Zamanaşımı, mükellefin bu hususta bir müracaatı olup olmadığına bakılmaksızın hüküm ifade eder.” şeklinde yer alan düzenleme ile, zamanaşımı sebebiyle vergi alacağının kalkacağını ve vergi borcu mükellefinin zamanaşımını ileri sürmesine gerek olmaksızın zamanaşımı hükümlerinin uygulanacağı ifade edilmiştir. Özel hukukta yer alan zamanaşımından farklı olarak vergi borcunun zamanaşımına uğraması halinde taraflar ileri sürmeden kendiliğinden zamanaşımı hükümleri uygulanmaktadır. Böylelikle vergi borcunun zamanaşımına uğraması durumunda vergi idaresi ve yargı makamlarınca zamanaşımı hususu re’sen dikkate alınacaktır.

Vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlayarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmemesi halinde zamanaşımına uğrayacağı VUK m. 114’te belirtilmiştir. Tarh zamanaşımının ortaya çıkması için, vergi alacağının tarh edilmemesi aynı zamanda vergi alacağının mükellefe tebliğ edilmemesi durumlarının birlikte gerçekleşmesi gerektiği kanun hükmünden anlaşılmaktadır. Tarh zamanaşımına ilişkin kanunda düzenlenen beş yıllık sürenin başlayacağı tarih, vergi alacağının ortaya çıktığı tarih değil vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından itibaren olacaktır. Örnek vermek gerekirse, vade tarihi 30 Mart 2020 olan bir vergi borcu için tarh zamanaşımı süresi, 1 Ocak 2021 tarihinden itibaren başlayacak ve tarh ve tebliğ işlemi yapılmaması halinde vergi alacağı 31 Aralık 2025 günü bitiminde zamanaşımına uğrayacak olup artık vergi idaresince tarh işlemi yapılamayacağından vergi borcu sona erecektir.

B. Tahsil Zamanaşımı

Tahsil zamanaşımı, 6183 Sayılı AATUHK m. 102’de “Amme alacağı, vadesinin rastladığı takvim yılını takip eden takvim yılı başından itibaren 5 yıl içinde tahsil edilmezse zamanaşımına uğrar. Para cezalarına ait hususi kanunlarındaki zamanaşımı hükümleri mahfuzdur. Zamanaşımından sonra mükellefin rızaen yapacağı ödemeler kabul olunur.” şeklinde düzenlenmiştir. Tahsil zamanaşımı süresi de beş yıl olup zamanaşımı süresinin işlemeye başlayacağı tarih, tarh zamanaşımında olduğu gibi vergi alacağının vadesini takip eden takvim yılını takip eden takvim yılı başıdır. Tahsil zamanaşımı vergi alacağının tarh ve tahakkuk işlemlerinin tamamlanarak tahsil edilebilir hale gelmesinden sonraki dönemde işleyen zamanaşımıdır. Tahsil edilebilir hale gelmiş olan vergi alacağı için artık tarh zamanaşımı hükümleri uygulanmayacak olup 6183 Sayılı Kanun ile düzenlenen tahsil zamanaşımı hükümleri uygulanacaktır.

Vergi alacağının tahsil zamanaşımına uğraması halinde tarh ve tebliğ işlemi ile tahakkuk etmiş ve tahsil işlemlerine başlanabilecek bir vergi alacağı söz konusudur. Bu halde beş yıllık tahsil zamanaşımı süresinin dolması halinde vergi idaresi vergi alacağına ilişkin yapabileceği tüm tahsil işlemlerini artık yapamayacaktır. Vergi mükellefinin tahsil zamanaşımına uğrayan vergi borcunu ödeyebileceği 6183 Sayılı Kanun’un 102. maddesi son cümlesinde “Zamanaşımından sonra mükellefin rızaen yapacağı ödemeler kabul olunur.” şeklinde düzenlenmiştir.

III. Zamanaşımının Durması ve Zamanaşımını Kesen Haller

Zamanaşımının durması ve kesilmesi kavramları karıştırılmakta olup ikisi arasındaki farkın bilinmesi süreler açısından büyük önem arz etmektedir. Zamanaşımının durduğu hallerde, zamanaşımı süresi kaldığı yerden devam etmektedir. Zamanaşımının kesilmesinde ise, zamanaşımı süresi en baştan işlemeye başlayacaktır.

A. Tarh Zamanaşımında Zamanaşımının Durması ve Kesilmesi

1. Zamanaşımını Durduran Haller

VUK m. 114/2’de “Şu kadar ki, vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulması, zamanaşımını durdurur. Duran zamanaşımı mezkûr komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren kaldığı yerden işlemeye devam eder. Ancak işlemeyen süre her hâl ve takdirde bir yıldan fazla olamaz.” matrah takdiri için vergi dairesince takdir komisyonuna başvurulmasının zamanaşımını durduracağı düzenlenmiştir.

Zamanaşımını durduran bir diğer sebep mücbir sebep halleridir. Vergi hukukunda mücbir sebep sayılan haller VUK m. 13’te;

“Mücbir sebepler:

1. Vergi ödevlerinden herhangi birinin yerine getirilmesine engel olacak derecede ağır kaza, ağır hastalık ve tutukluluk;

2. Vergi ödevlerinin yerine getirilmesine engel olacak yangın, yer sarsıntısı ve su basması gibi afetler;

3. Kişinin iradesi dışında vukua gelen mecburi gaybubetler;

4. Sahibinin iradesi dışındaki sebepler dolayısıyla defter ve vesikalarının elinden çıkmış bulunması;

gibi hallerdir.” örnek olarak sayılmıştır.

Zamanaşımına uğramış bir vergi borcunun yeniden doğacağına ilişkin olarak, VUK m.114/4’te “Damga vergisine tabi olup vergi ve cezası zamanaşımına uğrayan evrakın hükmünden tarh zamanaşımı süresi dolduktan sonra faydalanıldığı takdirde mezkür evraka ait vergi alacağı yeniden doğar.” düzenleme yapılmıştır. Buna göre zamanaşımına uğramış bir damga vergisi alacağı için damga vergisine tabi olan evrakın kullanılması halinde damga vergisi evrakın kullanıldığı tarihten itibaren yeniden doğmaktadır. Uygulamada özellikle kira borçlarından kaynaklı olarak yatırılması gereken damga vergileri ödenmemekte ve zamanaşımına uğramaktadır. Bu hallerde kira uyuşmazlığı çıkması halinde ilgililerin yetkili makamlara başvuru yapması için zamanaşımına uğramış olan damga vergisini ödemeleri gerekmektedir.

2. Zamanaşımının Kesilmesi

Vergi alacağının tarh ve tebliğ edilmesiyle tahsil aşamasına geçildiğinden artık tahsil zamanaşımı süresi işlemeye başlayacaktır. Bu sebeple Vergi Usul Kanunu’nda tahakkuk zamanaşımının kesilmesine ilişkin bir düzenleme yapılmamıştır.

B. Tahsil Zamanaşımının Durması ve Kesilmesi

1. Zamanaşımını Durduran Haller

Tahsil zamanaşımı süresini durduran haller; 6183 Sayılı Kanun’un 104. maddesinde “Borçlunun yabancı memlekette bulunması, hileli iflas etmesi veya terekesinin tasfiyesi dolayısıyla hakkında takibat yapılmasına imkan yoksa bu hallerin devamı müddetince zamanaşımı işlemez.” belirtildiği üzere üç grup halinde sayılmıştır.

Tarh zamanaşımı süresini durduran nedenler arasında belirtilmiş olan VUK m. 13’te belirtilen mücbir sebeplerin varlığı tahsil zamanaşımını da durdurmaktadır. 6163 sayılı Kanunun 8 inci maddesinde, aksine hüküm olmadıkça, bu Kanunda yazılı müddetlerin hesaplanmasında Vergi Usul Kanunu hükümlerinin uygulanacağı düzenlenmiş olduğundan mücbir sebeplerin varlığı tahsil zamanaşımı süresini de durdurmaktadır.

Zamanaşımı süresi bu hallerin bittiği tarihten itibaren yani sebebin kalktığı günü izleyen günden itibaren kaldığı yerden işlemeye devam edecektir.

2. Zamanaşımını Kesilmesi

Tahsil zamanaşımını süresini kesen haller, 6183 Sayılı Kanun’un 103. maddesinde;  “Aşağıdaki hallerde tahsil zamanaşımı kesilir:

1. Ödeme,

2. Haciz tatbiki,

3. Cebren tahsil ve takip muameleleri sonucunda yapılan her çeşit tahsilat,

4. Ödeme emri tebliği,

5. Mal bildirimi, mal edinme ve mal artmalarının bildirilmesi,

6. Yukardaki 5 sırada gösterilen muamelelerden herhangi birinin kefile veya yabancı şahıs ve kurumlar mümessillerine tatbiki veya bunlar tarafından yapılması,

7. İhtilaflı amme alacaklarında kaza mercilerince bozma kararı verilmesi,

8. Amme alacağının teminata bağlanması,

9. Kaza mercilerince icranın tehirine karar verilmesi,

10. İki amme idaresi arasında mevcut bir borç için alacaklı amme idaresi tarafından borçlu amme idaresine borcun ödenmesi için yazı ile müracaat edilmesi.

11. Amme alacağının özel kanunlara göre ödenmek üzere müracaatta bulunulması ve/veya ödeme planına bağlanması.” sayılmaktadır.  Kanun hükmünün 11. maddesinde yer alan düzenleme ışığında çeşitli teşvikler sonucunda vergi dairesine başvuruda bulunarak taksitlendirme yapılması halinde zamanaşımı süresi kesileceğinden tahsil zamanaşımı süresi tekrar başlamaktadır. Bu husus dikkate alınarak ödeme gücü bulunmayan vergi borcu mükelleflerinin vergi dairelerine taksitlendirme başvurusu yapmaları zamanaşımı süresini tekrar başlatacağından aleyhlerine olacaktır.

6183 Sayılı Kanun’da düzenlenmemiş olmakla beraber, icra işlemleri ve dolayısıyla iflas masasına alacak kaydı yapılması hali de zamanaşımını kesen bir durumdur. İflas masasına alacak kaydı sonucunda zamanaşımının kesilmesi özel hükümler çerçevesinde oluşmaktadır.

Zamanaşımı süresi, kesilme nedeninin rastladığı takvim yılını izleyen takvim yılı başından itibaren yeniden işlemeye başlamaktadır. Bu halde beş yıllık tahsil zamanaşımı tekrar işlemeye başlayacaktır.

IV. Sonuç ve Değerlendirme

Vergi alacağının zamanaşımına uğraması tarh zamanaşımı ve tahsil zamanaşımı suretiyle karşımıza çıkmaktadır. Tarh zamanaşımı vergi alacağının tarh ve tebliğ edilmemesi hallerinin beraber oluştuğu durumlarda ortaya çıkmaktadır. Tahsil zamanaşımı ise tarh ve tebliğ işlemlerinin tamamlanmasından sonra ortaya çıkan ikinci bir zamanaşımı süresidir. Bir vergi alacağının tarh zamanaşımına uğraması halinde vergi borcu doğmamakta iken vergi alacağının tahsil zamanaşımına uğraması halinde ise doğmuş bulunan vergi alacağı vergi idaresince tahsil işlemine tabi tutulamayacaktır. Vergi alacağının tahsil zamanaşımına uğramasına rağmen mükellefin kendiliğinden yaptığı ödemeler, zamanaşımı ile sadece tahsil etme yetkisi ortadan kalktığından dolayı kabul edilecektir. Vergi alacaklarının zamanaşımına uğramasında incelenmesi gereken önemli bir nokta zamanaşımını durduran ve kesen hallerin bilinmesidir. Uygulamada zamanaşımına rağmen çok uzun yıllar boyunca devam eden vergi borçları görülebilmektedir. Bu durumlarda vergi alacağının zamanaşımına uğrayıp uğramadığı detaylı bir inceleme sonucunda tespit edildikten sonra hareket etmekte fayda bulunmaktadır.

Saygılarımızla

Forensis Hukuk Bürosu

Not: Bültenimizde yer verilen açıklamalar, ilgili mevzuat çerçevesinde konuyu genel hatlarıyla ele alır tarzda hazırlanmıştır. Size özel detaylı bilgi için bir hukuk bürosuyla bağlantıya geçmenizi tavsiye ederiz.